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合伙企業(yè)涉稅常見問題

2022-06-30
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- 引 言 -

在諸多從事生產(chǎn)經(jīng)營的組織形式中,合伙企業(yè),尤其是有限合伙,因其相對靈活的組織管理形式和利潤分配機制以及相對較低的稅負,為很多投資主體所采用。除普通合伙外,也常見于基金架構、員工持股平臺等安排中。

然而,我國合伙企業(yè)稅收立法相對滯后且不健全,涉及合伙企業(yè)的稅法問題層出不窮。隨著2021年第41號公告的頒布,合伙企業(yè)涉稅問題日趨復雜。

本文旨在通過對既往實務實踐的梳理與總結,簡要分析合伙企業(yè)相關的常見涉稅問題,與讀者朋友們進行分享與探討。

- 探 討 -

一、合伙企業(yè)如何納稅?

所得稅

根據(jù)(財稅〔2008〕159號)規(guī)定, 合伙企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得采取“先分后稅”的原則。即合伙企業(yè)層面不征收所得稅,合伙企業(yè)以每一個合伙人為納稅義務人,即直接分配穿透至法人合伙人或者自然人合伙人,分別征收企業(yè)所得稅或個人所得稅。

其中自然人合伙人按照個體工商戶經(jīng)營所得征收,適用5%-35%的五級超額累進稅率:

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企業(yè)合伙人則將所得并入當期收入按照25%(一般情況)繳納企業(yè)所得稅。

增值稅及其他稅費

根據(jù)合伙企業(yè)的業(yè)務類型,區(qū)分不同的稅率和征收率,按照稅法規(guī)定正常繳納,如增值稅、印花稅等,和其他企業(yè)并無不同,不作為本文闡述的重點。

二、合伙企業(yè)“先分后稅”分的是什么?

“先分后稅”是合伙企業(yè)稅收遵循的一項原則,但“分”字很容易讓人誤解,認為只要合伙企業(yè)不向合伙人分配所得,合伙人就不用繳稅。

其實不然,根據(jù)(財稅〔2008〕159號)規(guī)定,有 2點需注意:

(1)合伙企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得采取“先分后稅”的原則,“先分”的“分”是指分配應納稅所得額,即先按照一定的比例和方法分配合伙企業(yè)的應納稅所得額,再按照分配的應納稅所得額進行納稅。剩下的部分才是應該分配給合伙人的凈利潤。

(2)上述所稱生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得,包括合伙企業(yè)分配給所有合伙人的所得和企業(yè)當年留存的所得(利潤)??梢娂词箾]有分配利潤,留存在企業(yè)的那部分也是要交稅的。

三、合伙人的應納稅所得額如何分配?

根據(jù)(財稅〔2008〕159號)規(guī)定,應按照以下原則確定應納稅所得額:

(1)合伙企業(yè)的合伙人以合伙企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得,按照合伙協(xié)議約定的分配比例確定應納稅所得額。

(2)合伙協(xié)議未約定或者約定不明確的,以全部生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得,按照合伙人協(xié)商決定的分配比例確定應納稅所得額。

(3)協(xié)商不成的,以全部生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得,按照合伙人實繳出資比例確定應納稅所得額。

(4)無法確定出資比例的,以全部生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得,按照合伙人數(shù)量平均計算每個合伙人的應納稅所得額。

簡單來說,分配規(guī)則按以下順序優(yōu)先選擇:1合伙協(xié)議約定比例——2合伙人協(xié)商比例——3出資比例——4合伙人平均。

特別提醒大家:合伙協(xié)議不得約定將全部利潤分配給部分合伙人。

四、合伙企業(yè)“應納稅所得額”如何計算?

根據(jù)(財稅【2000】91號)和(財稅〔2008〕65號)相關要求,合伙企業(yè)的收入,減去成本、費用和損失后,按照規(guī)定對職工薪酬、廣宣費、業(yè)務招待費等特殊支出項目進行調整,而后得出的金額才為合伙企業(yè)的應納稅所得額。

而這里的收入總額,是指企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營以及與生產(chǎn)經(jīng)營有關的活動所取得的各項收入,包括商品(產(chǎn)品)銷售收入、營運收入、勞務服務收入、工程價款收入、財產(chǎn)出租或轉讓收入、利息收入、其他業(yè)務收入和營業(yè)外收入。

合伙企業(yè)的應納稅所得額調整,相當于為合伙企業(yè)做企業(yè)所得稅匯算清繳,但與《企業(yè)所得稅法》相比,涉及調整項目較少。

如果遇到企業(yè)所得稅中存在稅會差異的項目(如罰款、公允價值變動)在合伙企業(yè)調整中未做規(guī)定,建議和稅務局溝通處理。

五、合伙企業(yè)若虧損享受稅前彌補政嗎?

前面我們說合伙人如何交稅是建立在盈利的基礎上。如果合伙企業(yè)虧損了,是否也可以享受有限公司虧損可以稅前彌補的政策。

這要區(qū)分兩種情形:

企業(yè)所得稅納稅人:

根據(jù)財稅〔2008〕159號規(guī)定,合伙企業(yè)的合伙人是法人和其他組織的,合伙人在計算其繳納企業(yè)所得稅時,不得用合伙企業(yè)的虧損抵減其盈利。

也就是說對于合伙企業(yè)發(fā)生的虧損,只能抵減合伙企業(yè)以后年度的應納稅所得額,而不能沖減法人投資者自身企業(yè)當期應稅所得,投資虧損了這部分只能認了,不能在計算這家法人單位企業(yè)所得稅時扣除,即虧損不能跨企業(yè)調整。

個人所得稅納稅人:

合伙企業(yè)盈利了,即使不分配也要納稅,那虧損了自然沒有利潤分配,個人合伙人也不用交稅。

以后盈利了,按照財稅【2000】91號規(guī)定,之前的虧損可以抵扣以后年度的盈利,以后年度就少交稅了。

六、合伙企業(yè)份額轉讓如何納稅?

在《個人所得稅法》及其實施條例修訂之前,實踐中主要存在兩種不同觀點:

一是比照股權轉讓,視為“財產(chǎn)轉讓所得”,按照20%計算繳納所得稅;

二是視同退伙/入伙,比照“個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得”,按照5%-35%超額累進稅率計算。

2019年修訂的《個人所得稅法實施條例》第六條,個人所得稅法規(guī)定的各項個人所得的范圍“財產(chǎn)轉讓所得”中增加了“轉讓合伙企業(yè)中的財產(chǎn)份額”,即適用20%稅率計算繳納個人所得稅。

合伙企業(yè)份額轉讓雖然不同于股權轉讓,但也并非純粹的“財產(chǎn)轉讓”,所以該規(guī)定并沒有完全解決合伙企業(yè)份額轉讓的稅款計算問題,在稅收征管實踐中仍然存在很多不確定性,尤其是部分高溢價轉讓的份額,如何確定稅基?未分配但已繳稅的所得是否應當在計算轉讓所得中予以扣減?這些問題都亟待解決。

七、從合伙企業(yè)取得分紅如何交稅?

此時需要區(qū)分合伙人的身份:

個人所得稅納稅人:

在財稅〔2019〕8號文出臺之前,根據(jù)(國稅函〔2001〕84號)第二條規(guī)定:個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)對外投資分回的利息或者股息、紅利,不并入企業(yè)的收入,而應單獨作為投資者個人取得的利息、股息、紅利所得,按“利息、股息、紅利所得”應稅項目計算繳納個人所得稅。即個人合伙人取得股息紅利,適用20%的稅率計算繳納個人所得稅。

對于多層合伙架構下所得性質能否連續(xù)穿透,財稅〔2019〕8號文應用而生。

只有符合《創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)管理暫行辦法》(發(fā)展改革委等10 部門令第39 號)或者《私募投資基金監(jiān)督管理暫行辦法》(證監(jiān)會令第105 號)關于創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)(基金)的有關規(guī)定,并按照上述規(guī)定完成備案且規(guī)范運作的合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)(基金)才有資格選擇按單一投資基金核算,其個人合伙人從該基金應分得的股權轉讓所得和股息紅利所得,按照20%稅率計算繳納個人所得稅。

如果創(chuàng)投企業(yè)選擇按年度所得整體核算的,其個人合伙人應從創(chuàng)投企業(yè)取得的所得,按照“經(jīng)營所得”項目、5%-35%的超額累進稅率計算繳納個人所得稅。

企業(yè)所得稅納稅人:

根據(jù)企業(yè)所得稅法、企業(yè)所得稅法實施條例相關規(guī)定,因合伙企業(yè)不屬于居民企業(yè),所以,合伙企業(yè)對外投資分回的紅利,法人合伙人按規(guī)定比例計算部分,原則上不屬于法人合伙人直接對外投資,不適用“符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益為免稅收入”規(guī)定。

該收入屬于間接獲得的“股息、紅利等權益性投資收益”,根據(jù)“先分后稅”的原則,應當并入企業(yè)所得,依據(jù)不同的納稅人類型,分別適用25%、15%(高新技術企業(yè))、10%(非居民企業(yè))或其他法律法規(guī)規(guī)定的稅率,計算繳納企業(yè)所得稅。

- 結 語 -

以上便是筆者對合伙企業(yè)常見涉稅問題的淺析與思考,也歡迎各位就稅務實踐中遇到的問題與筆者進行分享與探討。

- 本文作者 -

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